Mérida, Yucatán, a 19 de febrero de 2020

Retención de IVA en la prestación de servicios independientes

El pasado 9 de diciembre de 2019, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación.

En dicho decreto se adiciona el artículo 1o.-A, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado con una fracción IV, que a la letra establece:

Artículo 1o.-A.- Están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen en alguno de los siguientes supuestos:

I a III. …

IV. Sean personas morales o personas físicas con actividades empresariales, que reciban servicios a través de los cuales se pongan a disposición del contratante o de una parte relacionada de éste, personal que desempeñe sus funciones en las instalaciones del contratante o de una parte relacionada de éste, o incluso fuera de éstas, estén o no bajo la dirección, supervisión, coordinación o dependencia del contratante, independientemente de la denominación que se le dé a la obligación contractual. En este caso la retención se hará por el 6% del valor de la contraprestación efectivamente pagada.

La redacción de la disposición legislativa ha generado controversia respecto de los supuestos en que opera la retención a que se refiere la fracción adicionada. Se ha especulado sobre la posibilidad de que cualquier prestación de servicios suponga la retención del impuesto, si la retención tendrá lugar cuando la prestación de servicios se realice en las instalaciones del contratante, o bien, cuando el personal del contratista quede sujeto a alguna forma de subordinación respecto del contratista.

De la interpretación teleológica a la norma en comento, se deriva que el nuevo esquema de retención se establece como una medida para asegurar el adecuado pago del Impuesto al Valor Agregado por parte de las empresas que ofrecen servicios de subcontratación laboral (outsourcing); pues de la exposición de motivos se tiene que se ha observado que las empresas prestadoras de los mencionados servicios no cumplen con el entero del IVA trasladado y que, en contraparte, la empresa contratante sí acredita el IVA que le trasladaron, afectándose con ello al fisco federal.

En ese contexto, la adición que se analiza tiene la finalidad de establecer la obligación de los contribuyentes contratantes de los servicios de subcontratación laboral en términos de la legislación laboral de calcular, retener y enterar, ante las autoridades fiscales, el impuesto causado por dichas operaciones. Con ello, se asegurará el pago del Impuesto al Valor Agregado.

En ese contexto, la Ley Federal del Trabajo establece que el régimen de subcontratación es aquel por medio del cual un patrón denominado contratista ejecuta obras o presta servicios con sus trabajadores bajo su dependencia, a favor de un contratante, persona física o moral, la cual fija las tareas del contratista y lo supervisa en el desarrollo de los servicios o la ejecución de las obras contratadas.

Bajo esa óptica, para que opere la retención a que se refiere la fracción IV, del artículo 1-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sería necesario que en la prestación de servicios se satisfagan los siguientes requisitos:

  • Sea régimen de subcontratación laboral
  • Los trabajadores del contratista ejecuten obras o presten servicios a favor del contratante
  • Que el contratante fije las tareas del contratista y lo supervise en el desarrollo de los servicios o la ejecución de las obras

Este criterio fue apoyado por la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente; no obstante, ante la incertidumbre existente respecto de quiénes son los sujetos obligados para efectos de la adicionada fracción IV, del artículo 1-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el pasado 10 de enero la Procuraduría solicitó al Servicio de Administración Tributaria que informe su criterio sobre dicha disposición legal.

Producto de lo anterior, fue la emisión de la versión anticipada de modificación al Anexo 7 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2020, en la que se contiene el Criterio Normativo 46/IVA/N, misma que fue publicada en la página del Servicio de Administración Tributaria el 31 de enero pasado.

En el citado criterio normativo medularmente se establece que cuando una persona moral del Título II o del Título III de la LISR o una persona física con actividad empresarial, en su calidad de contratante, reciba servicios en los que se ponga personal a su disposición, se entiende que habrá retención cuando las funciones de dicho personal sean aprovechados de manera directa por el contratante o por una parte relacionada de éste. Por el contrario, no habrá retención si los servicios prestados corresponden a un servicio en el que el personal del contratista desempeña funciones que son aprovechadas directamente por el propio contratista.

De lo anterior se concluye que, a criterio del Servicio de Administración Tributaria, el supuesto de retención que se analiza no se refiere exclusivamente al régimen de subcontratación laboral y que habrá retención cuando las funciones del personal sean aprovechadas de manera directa por el contratante o una parte relacionada con éste; por el contrario, si los servicios prestados constituyen funciones aprovechadas directamente por el propio contratista, no habrá retención.

No debemos perder de vista, que la discusión acerca de si el personal que se asigna para prestar el servicio “es puesto o no a disposición” pareciera ya quedar relegada a un segundo término o deja de ser relevante. Esto es, ya que tal parece que para el Servicio de Administración Tributaria la asignación del personal en sí misma para la realización del servicio, significa que ha sido puesto a disposición y el tema central ahora es quién es el sujeto que aprovecha los servicios.

Así las cosas, para determinar al sujeto de aprovechamiento de los servicios, se propone acudir al propósito o destino de la erogación de que se trata. De tal modo que, si las funciones del personal que se pone a disposición son destinadas al servicio ofertado por el contratista, el aprovechamiento corresponderá a este último, caso en el cual no se actualiza el supuesto de retención por parte del contratante. Por el contrario, si el personal que se pone a disposición desempeña una cierta función para el contratante, como parte de su actividad económica, éste se encontrará obligado a la retención.

Se recomienda también, para una mayor ilustración, revisar el documento de preguntas frecuentes que la autoridad fiscal ha puesto a disposición del público y que puede consultarse en la dirección siguiente:

http://omawww.sat.gob.mx/documentossat/Documents/PreguntasFrecuentesArticulo1A.pdf

Es importante entonces, después de lo ya comentado, analizar de forma individual cada caso de prestación de servicios independientes que se presente, ya que en la mayoría de estos habrá personal involucrado que se ponga a disposición y, en consecuencia, será de vital importancia para un adecuado cumplimiento de obligaciones fiscales determinar la procedencia y aplicación o no de una retención en materia de impuesto al valor agregado.

Recordemos que no solamente se pone en riesgo el acreditamiento del impuesto al valor agregado correspondiente si no también la deducción de la erogación para efectos del Impuesto sobre la Renta.

En caso de cualquier ampliación o aclaración acerca del contenido del presente, quedamos a sus órdenes,

Saludos cordiales,

Echeverría Castellanos Contadores Públicos, S.C.P.

Con la colaboración de Ortegón Bolio, S.C.P.